En bref : Les écritures de régularisation en fin d’exercice permettent de rattacher les charges et les produits à l’exercice comptable auquel ils se rapportent effectivement, conformément au principe de spécialisation des exercices posé par le CGNC. Six grandes catégories d’écritures sont concernées : charges à payer, produits à recevoir, charges constatées d’avance (CCA), produits constatés d’avance (PCA), écarts de conversion sur créances et dettes en devises, et régularisation des stocks.
Pourquoi régulariser en fin d’exercice ?
Le principe de spécialisation des exercices, aussi appelé principe d’indépendance des exercices, constitue l’un des sept principes comptables fondamentaux du CGNC. Il impose que les charges et les produits soient enregistrés dans l’exercice au cours duquel ils sont engagés ou acquis, indépendamment de la date de paiement ou d’encaissement.
En pratique, le décalage entre la réalisation économique d’une opération et sa traduction en facture ou en flux de trésorerie est fréquent. C’est précisément le rôle des écritures de régularisation que de corriger ce décalage. Sans elles, le résultat de l’exercice serait faussé, et les états de synthèse ne donneraient pas une image fidèle du patrimoine et de la situation financière de l’entreprise.
Ces écritures sont passées lors des travaux d’inventaire, avant l’établissement de la balance après inventaire. Elles sont ensuite contrepassées à l’ouverture de l’exercice suivant (sauf pour les stocks et les écarts de conversion qui suivent un traitement spécifique).
—
1. Charges à payer (fournisseurs — factures non parvenues)
Les charges à payer correspondent à des charges certaines dans leur principe et dans leur montant qui concernent l’exercice en cours, mais dont la facture n’a pas encore été reçue à la date de clôture. C’est le cas typique du fournisseur qui a livré la marchandise en décembre mais dont la facture n’arrive qu’en janvier.
Comptes utilisés (PCGE)
| Débit | Crédit | Libellé |
|---|---|---|
| 6111 — Achats de marchandises (ou autre compte de classe 6) | 4417 — Fournisseurs — factures non parvenues | Constatation de la charge à payer |
Exemple chiffré
Une entreprise reçoit une livraison de marchandises le 28 décembre N pour un montant HT de 50 000 DH. La facture du fournisseur est datée du 5 janvier N+1.
Écriture au 31/12/N :
| Compte | Libellé | Débit | Crédit |
|---|---|---|---|
| 6111 | Achats de marchandises | 50 000 | |
| 4417 | Fournisseurs — factures non parvenues | 50 000 |
À l’ouverture de l’exercice N+1, cette écriture est contrepassée. Lorsque la facture arrive, elle est enregistrée normalement.
—
2. Produits à recevoir (clients — factures à établir)
Les produits à recevoir sont le symétrique des charges à payer. Il s’agit de produits acquis à l’entreprise au titre de l’exercice en cours, mais dont la facture n’a pas encore été établie à la date de clôture. C’est notamment le cas des prestations de services achevées mais non encore facturées.
Comptes utilisés (PCGE)
| Débit | Crédit | Libellé |
|---|---|---|
| 3427 — Clients — factures à établir et créances sur travaux non encore facturables | 7111 — Ventes de marchandises (ou autre compte de classe 7) | Constatation du produit à recevoir |
Exemple chiffré
Un cabinet d’expertise comptable a réalisé une mission d’audit en décembre N pour un montant de 80 000 DH HT. La facture sera émise en janvier N+1.
Écriture au 31/12/N :
| Compte | Libellé | Débit | Crédit |
|---|---|---|---|
| 3427 | Clients — factures à établir | 80 000 | |
| 7124 | Prestations de services | 80 000 |
L’écriture est contrepassée à l’ouverture N+1, et la facture est comptabilisée normalement lors de son émission.
—
3. Charges constatées d’avance (CCA)
Les charges constatées d’avance sont des charges qui ont été comptabilisées durant l’exercice mais qui correspondent en réalité à des services ou à des consommations qui ne seront réalisés qu’au cours de l’exercice suivant. Il faut donc les « sortir » du résultat de l’exercice N pour les rattacher à N+1.
Les cas les plus fréquents sont les primes d’assurance à cheval sur deux exercices, les loyers payés d’avance ou les abonnements annuels.
Comptes utilisés (PCGE)
| Débit | Crédit | Libellé |
|---|---|---|
| 3491 — Charges constatées d’avance | 6xxx — Compte de charge concerné | Régularisation CCA |
Exemple chiffré
Une entreprise paie le 1er octobre N une prime d’assurance annuelle de 24 000 DH couvrant la période du 1er octobre N au 30 septembre N+1.
La charge comptabilisée en N est de 24 000 DH, mais seuls 3 mois (octobre à décembre) concernent l’exercice N. La quote-part N+1 est de 24 000 × 9/12 = 18 000 DH.
Écriture au 31/12/N :
| Compte | Libellé | Débit | Crédit |
|---|---|---|---|
| 3491 | Charges constatées d’avance | 18 000 | |
| 6134 | Primes d’assurance | 18 000 |
Au 1er janvier N+1, la contrepassation reconstitue la charge dans l’exercice N+1.
—
4. Produits constatés d’avance (PCA)
Les produits constatés d’avance sont le miroir des CCA. Il s’agit de produits encaissés ou comptabilisés durant l’exercice, mais qui se rapportent à des prestations ou livraisons qui seront réalisées au cours de l’exercice suivant. La fraction du produit relative à N+1 doit être neutralisée.
Comptes utilisés (PCGE)
| Débit | Crédit | Libellé |
|---|---|---|
| 7xxx — Compte de produit concerné | 4491 — Produits constatés d’avance | Régularisation PCA |
Exemple chiffré
Un cabinet facture le 1er novembre N un abonnement annuel de conseil comptable pour 36 000 DH couvrant la période du 1er novembre N au 31 octobre N+1.
Le produit comptabilisé en N est de 36 000 DH. La part relative à N+1 est de 36 000 × 10/12 = 30 000 DH.
Écriture au 31/12/N :
| Compte | Libellé | Débit | Crédit |
|---|---|---|---|
| 7124 | Prestations de services | 30 000 | |
| 4491 | Produits constatés d’avance | 30 000 |
—
5. Écarts de conversion (créances et dettes en devises)
Les entreprises qui réalisent des opérations en devises étrangères doivent, à la clôture, réévaluer leurs créances et dettes libellées en monnaie étrangère au cours de change du jour de l’inventaire. La différence entre le montant initial enregistré au cours historique et la contre-valeur au cours de clôture constitue un écart de conversion.
Traitement selon le CGNC
-
Écart de conversion actif (perte latente) : la créance a perdu de la valeur ou la dette a augmenté. L’écart est porté au débit du compte 3701 — Diminution des créances immobilisées ou 3702 — Augmentation des dettes de financement (selon le cas). Une provision pour risque de change doit être constituée pour couvrir cette perte latente.
-
Écart de conversion passif (gain latent) : la créance a augmenté ou la dette a diminué. L’écart est porté au crédit du compte 4701 — Augmentation des créances immobilisées ou 4702 — Diminution des dettes de financement. En vertu du principe de prudence, ce gain latent n’est pas comptabilisé en produit.
Exemple chiffré
Une entreprise détient une créance client de 10 000 USD enregistrée au cours historique de 10,00 DH/USD (100 000 DH). Au 31/12/N, le cours est de 9,50 DH/USD, soit une contre-valeur de 95 000 DH. La perte latente est de 5 000 DH.
Écriture au 31/12/N :
| Compte | Libellé | Débit | Crédit |
|---|---|---|---|
| 3701 | Écart de conversion — actif (diminution des créances) | 5 000 | |
| 3421 | Clients | 5 000 |
Et constitution de la provision pour risque de change :
| Compte | Libellé | Débit | Crédit |
|---|---|---|---|
| 6393 | Dotations aux provisions pour risques et charges financiers | 5 000 | |
| 4506 | Provisions pour pertes de change | 5 000 |
—
6. Régularisation des stocks
La régularisation des stocks consiste en deux opérations successives : l’annulation du stock initial (comptabilisé à l’ouverture de l’exercice) et la constatation du stock final déterminé par l’inventaire physique de fin d’année.
Écritures pour les marchandises
Annulation du stock initial :
| Compte | Libellé | Débit | Crédit |
|---|---|---|---|
| 6114 | Variation des stocks de marchandises | Stock initial | |
| 3111 | Marchandises | Stock initial |
Constatation du stock final :
| Compte | Libellé | Débit | Crédit |
|---|---|---|---|
| 3111 | Marchandises | Stock final | |
| 6114 | Variation des stocks de marchandises | Stock final |
Exemple chiffré
Le stock initial de marchandises au 01/01/N est de 200 000 DH. L’inventaire physique au 31/12/N détermine un stock final de 250 000 DH.
La variation de stocks est de 250 000 − 200 000 = +50 000 DH, ce qui vient diminuer le coût d’achat des marchandises consommées (le déstockage augmente la charge, le sur-stockage la diminue).
—
Synthèse et points d’attention
Pour chacune de ces six catégories, retenez les règles essentielles :
- Justification : chaque écriture de régularisation doit être appuyée par un document ou un calcul justificatif
- Contrepassation : les écritures de CCA, PCA, charges à payer et produits à recevoir sont contrepassées à l’ouverture de l’exercice suivant
- Cohérence : les méthodes retenues doivent être appliquées de manière permanente d’un exercice à l’autre
- Matérialité : en pratique, les montants non significatifs peuvent ne pas faire l’objet de régularisation, sous réserve de documenter ce choix
- Contrôle : la revue des écritures de régularisation fait partie intégrante de la clôture comptable annuelle
Un dossier de clôture bien organisé, avec un état récapitulatif de toutes les écritures de régularisation, facilite le travail de l’auditeur et sécurise la fiabilité des comptes.
—
FAQ — Écritures de régularisation au Maroc
Quelle est la base légale des écritures de régularisation ?
Le CGNC pose le principe de spécialisation des exercices comme l’un des principes comptables fondamentaux. La Loi 9-88 relative aux obligations comptables des commerçants impose que les comptes annuels soient établis de manière à donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entreprise. Les écritures de régularisation sont indispensables au respect de ces exigences.
Faut-il systématiquement contrepassée les écritures de régularisation ?
Oui, les écritures de charges à payer, produits à recevoir, CCA et PCA doivent être contrepassées à l’ouverture de l’exercice suivant. Pour les stocks, le mécanisme est différent : le stock initial est annulé et le stock final constaté, il n’y a pas de contrepassation au sens strict. Les écarts de conversion sont également extournés à l’ouverture.
Comment traiter une charge à payer dont le montant exact n’est pas connu ?
Si le montant de la charge n’est pas connu avec certitude à la date de clôture, il convient de l’estimer de manière raisonnable sur la base des éléments disponibles. Si l’estimation reste très incertaine, il peut être plus approprié de constater une provision plutôt qu’une charge à payer.
Les écarts de conversion doivent-ils toujours donner lieu à provision ?
Seuls les écarts de conversion actif (pertes latentes) donnent lieu à la constitution d’une provision pour risque de change. Les écarts de conversion passif (gains latents) ne sont pas comptabilisés en produit, conformément au principe de prudence. Ils figurent uniquement au passif du bilan dans un compte de régularisation.
Quel est le risque de ne pas passer les écritures de régularisation ?
Le non-respect du principe de spécialisation des exercices peut entraîner un résultat comptable erroné, une base fiscale incorrecte et potentiellement un redressement de l’administration fiscale. Par ailleurs, le commissaire aux comptes peut formuler une réserve sur les comptes si les régularisations ne sont pas correctement effectuées.
—
LIRE ÉGALEMENT
